(五)一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額的計算

　　應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額一當(dāng)期進(jìn)項稅額

　　=當(dāng)期銷售額×適用稅率-當(dāng)期進(jìn)項稅額

　　1.銷項稅額，是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額和規(guī)定的稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額。

　　銷項稅額=銷售額×適用稅率

　　2.增值稅銷售額。

　　(1)增值稅銷售額是指納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，從購買方或接受應(yīng)稅勞務(wù)方收取的全部價款和一切價外費(fèi)用。因向購買方收取的銷項稅額屬于價外稅，所以增值稅銷售額中不包括向購買方收取的銷項稅額。如果銷售貨物是消費(fèi)稅應(yīng)稅產(chǎn)品或進(jìn)口產(chǎn)品，則全部價款中包括消費(fèi)稅或關(guān)稅。

　　價外費(fèi)用包括：向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、包裝費(fèi)、包裝物租、儲備費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)等等。

　　不包括：向購買方收取的銷項稅額;受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅;納稅人代墊運(yùn)費(fèi)同時滿足承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方，并將該發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方。

　　一般納稅人(包括納稅人自己或代其他部門)向購買方收取的價外費(fèi)用和逾期包裝物押金，應(yīng)視為含稅收入，在征稅時換算成不含稅收入再并入銷售額。

　　(2)增值稅銷售額計算方法。

　　①銷售額以人民幣計算，納稅人以外匯結(jié)算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或當(dāng)月1日中國人民銀行公布的外匯牌價(原則上為中間價)。納稅人應(yīng)事先確定采用何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。

　　②納稅人進(jìn)口貨物，以組成計稅價格為計算其增值稅的計稅依據(jù)。

　　組成計稅價格=關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅+消費(fèi)稅

　　【例4—2】A公司為增值稅一般納稅人。2010年9月，該公司進(jìn)口生產(chǎn)用原材料一批，關(guān)稅完稅價格為300萬元，已繳納關(guān)稅20萬元，假定該原材料不需繳納消費(fèi)稅。計算A公司進(jìn)口該原材料的組成計稅價格。

　　【答案】組成計稅價格=300+20=320(萬元)

　　③納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，需要換算。

　　銷售額=含稅銷售額/(1+稅率或征收率)

　　納稅人向購買方銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)所收取的價款中不包含增值稅稅款。

　　【例4—3】乙公司為增值稅一般納稅人，2010年12月銷售產(chǎn)品一批，開出的增值稅專用發(fā)票中注明銷售額為10萬元，增值稅稅額為1.7萬元，另開出一張普通發(fā)票，收取包裝費(fèi)5 850元。計算該公司12月份增值稅銷售額。

　　【答案】增值稅銷售額=不含稅銷售額+含稅銷售額/(1+稅率)

　　=100 000+5 850/(1+17%)=105 000(元)

　　增值稅專用發(fā)票上注明的銷售額是不含稅的，普通發(fā)票上的銷售額是含稅的。

　　④納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的價格明顯偏低無正當(dāng)理由的，或者視同銷售行為而無銷售額的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額。

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)可按下列順序確定銷售額：按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價格確定;按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;按組成計稅價格確定。其計算公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　成本分為兩種情況：一種情況是銷售自產(chǎn)貨物的為實際生產(chǎn)成本;另外一種是銷售外購貨物的為實際采購成本。“成本利潤率”根據(jù)規(guī)定統(tǒng)一為10%。

　　【例4—5】甲公司為增值稅一般納稅人，2010年10月將自產(chǎn)的一批新電器300件作為福利發(fā)給公司員工。目前，市場上還沒有與該類新電器類似的同類產(chǎn)品，因此，也沒有同類產(chǎn)品的銷售價格。已知每臺電器成本為400元。計算該批新電器的增值稅銷售額。

　　【答案】增值稅銷售額=成本×(1+成本利潤率)

　　=300×400×(1+10%)=132 000(元)

　　⑤納稅人為銷售貨物而出租、出借包裝物收取的押金，單獨(dú)記賬核算的，不并入銷售額，稅法另有規(guī)定的除外。但對逾期(一般以1年為限)未收回包裝物而不再退還的押金，應(yīng)并入銷售額，并按所包裝貨物的適用稅率計算銷項稅額。稅法規(guī)定，對銷售除啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應(yīng)并入當(dāng)期銷售額征稅。

　　⑥以折扣方式銷售貨物。納稅人以折扣方式銷售貨物分為兩種：一種是商業(yè)折扣，又稱價格折扣。另一種是現(xiàn)金折扣。

　　對商業(yè)折扣，應(yīng)作如下處理：銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按沖減折扣額后的銷售額征收增值稅;將折扣額另開發(fā)票的，不論財務(wù)會計上如何處理，在征收增值稅時，折扣額不得沖減銷售額。

　　⑦納稅人采取以舊換新方式銷售貨物，應(yīng)按新貨物的同期銷售價格確定銷售額。所謂以舊換新銷售，是指納稅人在銷售過程中，折價收回同類舊貨物，并以折價款部分沖減貨物價款的一種銷售方式。對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，可以按照銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅。

　　⑧采取以物易物方式銷售貨物——雙方都應(yīng)作購銷處理

　　在以物易物活動中，應(yīng)分別開具合法的票據(jù)，如收到的貨物不能取得相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票或其他合法票據(jù)的，不能抵扣進(jìn)項稅額。

　　3.進(jìn)項稅額的計算。納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額，為進(jìn)項稅額。銷售方收取的銷項稅額，就是購買方支付的進(jìn)項稅額。

　　增值稅的核心就是用納稅人收取的銷項稅額抵扣其支付的進(jìn)項稅額，其余額為納稅人實際應(yīng)繳納的增值稅稅額。

　　(1)準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額項目，限于下列增值稅扣稅憑證上注明的增值稅稅額和按規(guī)定的扣除率計算的進(jìn)項稅額。

　　①從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額。

　　②從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額。

　　③購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進(jìn)項稅額。

　　進(jìn)項稅額=買價×扣除率

　　④購進(jìn)或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中支付運(yùn)輸費(fèi)用的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計算的進(jìn)項稅額。

　　進(jìn)項稅額=運(yùn)輸費(fèi)用金額×扣除率

　　(2)不得從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額項目。

　　①用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

　　②非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)。

　　③非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。

　　④國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品。

　　上述第①項至第④項規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用不得從銷項稅額中抵扣進(jìn)項稅額。

　　【例4—8】丙公司為增值稅一般納稅人。2010年10月，該公司發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：

　　(1)外購原材料一批，貨款已付并已驗收入庫。從供貨方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為40萬元，另支付運(yùn)費(fèi)10萬元，運(yùn)輸單位已開具運(yùn)輸發(fā)票。

　　(2)外購機(jī)器設(shè)備一套，從供貨方取得增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額為5萬元，貨款已付并已驗收入庫。

　　(3)銷售產(chǎn)品一批，取得含稅銷售收入3 510萬元。

　　該公司月初增值稅進(jìn)項稅余額為8萬元。計算該公司10月份應(yīng)納增值稅稅額。

　　(六)小規(guī)模納稅人增值稅應(yīng)納稅額的計算

　　小規(guī)模納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，實行按照銷售額和征收率計算應(yīng)納稅額的簡易辦法，并不得抵扣進(jìn)項稅額。小規(guī)模納稅人的增值稅征收率為3%。

　　應(yīng)納稅額=銷售額×征收率

　　【例4—9】C加工企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人，2010年9月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：

　　(1)購進(jìn)原料一批，支付貨款3萬元、增值稅稅款0.51萬元。

　　(2)銷售產(chǎn)品一批，取得收入(含增值稅)12萬元。

　　(3)向一般納稅人企業(yè)銷售一批產(chǎn)品，取得不含增值稅銷售收入8萬元、增值稅稅款0.24萬元，增值稅專用發(fā)票已由稅務(wù)所代開。

　　(七)增值稅征收管理

　　1.增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間——納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)納稅義務(wù)的起始時間。

　　增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間分為兩種情況：

　　一是銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天，先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天;二是進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，其納稅義務(wù)發(fā)生時間根據(jù)銷售結(jié)算方式的不同，具體規(guī)定如下：

　　(1)采取直接收款方式銷售貨物——(不論貨物是否發(fā)出)均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天;

　　(2)托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物——發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天;

　　(3)賒銷和分期收款方式銷售貨物——書面合同約定的收款日期的當(dāng)天;無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的——貨物發(fā)出的當(dāng)天;

　　(4)預(yù)收貨款方式銷售貨物——貨物發(fā)出的當(dāng)天;生產(chǎn)銷售、生產(chǎn)工期超過l2個月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物——收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天;

　　(5)委托其他納稅人代銷貨物——收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天;未收到代銷清單及貨款的——發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天;

　　(6)銷售應(yīng)稅勞務(wù)——提供勞務(wù)同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據(jù)的當(dāng)天;

　　(7)納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為——為貨物移送的當(dāng)天。

　　【例題3·單選題】采用賒銷、分期收款結(jié)算方式的，增值稅專用發(fā)票開具時限為(　)。

　　A.收到貨款的當(dāng)天　　　　　　　　 　B.貨物移送的當(dāng)天

　　C.合同約定的收款日期的當(dāng)天　 　　　D.取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天

　　【答案】C

　　2.增值稅納稅地點。

　　(1)固定業(yè)戶——向其機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)申報納稅。

　　(2)非固定業(yè)戶——銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)向銷售地或勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。

　　(3)進(jìn)口貨物——向報關(guān)地海關(guān)申報納稅。

　　3.增值稅納稅期限——分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。

　　1個月或1個季度——期滿之日起15日內(nèi)申報納稅;

　　1日、3日、5日、10日、15日——期滿之日起5日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月1日起15日內(nèi)申報納稅并結(jié)清上月稅款。

　　納稅人進(jìn)口貨物——自海關(guān)填發(fā)稅款繳納書之日起15日內(nèi)繳納稅款。

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