現金流量表編制示例

　　【例題9】教材“四、現金流量表編制示例”即【例12-3】。這個例題的已知條件有：一張資產負債表，即表12-3;一張利潤表，即表12-5;以及相關明細資料，即利潤表的明細資料和資產負債表的明細資料，分別稱之為“資料1”和“資料2”。

　　下面看到教材表12-6即現金流量表，第一個項目“銷售商品、提供勞務收到的現金”的計算。

　　例題：銷售商品收到的現金

　　銷售商品、提供勞務收到的現金=基本5+二次4

　　借：銷售商品、提供勞務收到的現金 X

　　應收賬款 ③表3和資料1(3) 300 000

　　(598 200-299 100)+(1 800-900)=300 000

　　貸：營業收入 ①表5 1 250 000

　　銷項稅額 ⑤資料2(3) 212 500

　　預收款項 ④表3 0

　　應收票據 ②表3 (66 000-246 000)180 000

　　注：“①”表示步驟。

　　基本調整X=1 250 000+212 500+180 000-300 000=1 342 500(元)

　　二次調整

　　查找“明細資料”中關于應收賬款、應收票據、預收賬款和營業收入的信息。

　　資料1(2)票據貼現息30 000元。

　　貼現息30 000元意味著應收票據賬面價值減少30 000元，但沒有收到現金。二次調整的方法是與基本調整相反，基本調整時應收票據減少便增加現金，二次調整應該減少現金。

　　本現金項目=基本調整X1 342 500-30 000=1 312 500(元)

　　另外，根據表12-4中“主營業務收入”科目貸方發生額1 250 000元可知，利潤表項目中的“營業收入1 250 000”全部為主營業務收入，不包含其他業務收入。因此，無需進行二次調整。

　　2. “購買商品、接受勞務支付的現金”項目

　　計算公式：

　　購買商品、接受勞務支付的現金

　　=主營業務成本

　　+應交稅費(應交增值稅——進項稅額)

　　-(存貨年初余額-存貨期末余額)

　　+(應付賬款年初余額-應付賬款期末余額)

　　+(應付票據年初余額-應付票據期末余額)

　　+(預付賬款期末余額-預付賬款年初余額)

　　-當期列入生產成本、制造費用的職工薪酬

　　-當期列入生產成本、制造費用的折舊費和固定資產修理費

　　這個公式很難記得住，比如存貨、應付賬款、應付票據和預付賬款這四個項目，括號前面有的是加號，有的是減號;括號里面，有的是期初減期末，而有的是期末減期初，這樣比較容易混淆。

　　項目內容

　　購買商品、接受勞務支付的現金，反映企業購買材料、商品、接受勞務實際支付的現金，包括(1)本期購買商品支付的現金(包括增值稅進項稅額)，以及(2)本期支付前期購買商品的未付款項和(3)本期預付款項等三個部分。

　　這是會計準則對這個項目的說明。首先要說明的是，這項目中的“商品”指的是存貨，并不是普通意義上的商品，比如，水和電是普通意義的商品，但不是存貨，因此，支付水電費不屬于購買商品支付的現金。為了敘述的方便，以后把這項目簡稱為“購買商品支付的現金”。

　　(1)本期購買商品支付的現金

　　本期購買商品支付的現金，在付現采購的方式下，等于本期購入的存貨(加增值稅進項稅額)。增值稅進項稅額可以通過應交增值稅的賬戶記錄找到，因此，問題就演變成了計算本期購入的存貨。只要計算出了本期購入的存貨，就可以得到本期購買商品支付的現金。

　　存貨的種類很多，并不是所有的存貨都是購入的，比如，原材料一般是購入的，而庫存商品是企業自己生產的，所以，有必要對存貨進行分類。

　　存貨的分類

　　存貨可以分為兩類，一類是尚未進入加工程序的存貨，比如：原材料、低值易耗品、包裝物等，我們將其稱為“物料存貨”，“物料存貨”就是企業購入的存貨;另一類是已經進入加工程序的存貨，比如：在產品、庫存商品等，這類存貨的賬面價值中，不僅包括物料費用，還包括人工費用和制造費用，也就是成本會計所說的產品成本由料、工、費三部分構成。

　　生產投入

　　簡單思考一下制造型企業的生產流程，就是將原材料買來，由工人在車間加上，發生人工費用，當然還有其他一些制造費用，然后生產出產成品，換句話說，投入的料工費形成產出的產品價值，即投入等于產出。

　　仔細分析生產車間一年里的“投入”有哪些：首先，應有上年年末遺留的存貨，也就是期初存貨;其次，還會有本期購入的存貨;再次，還需投入人工費用;最后，還需投入制造費用。也就是說，投入包括期初存貨、本期購入的存貨、人工費用和制造費用等四項內容。

　　生產產出

　　接下來分析“產出”：如果原材料直到期末仍未被領用，那么形成期末存貨;如果被生產領用了但直到期末仍未完工，也就是形成期末在產品，它也屬于期末存貨;如果生產完工形成產成品，并且該產成品直到期末沒有出售，那么形成期末存貨;如果產成品對外出售了，那么產品成本結轉到了主營業務成本。可見，“產出”包括期末存貨和主營業務成本等兩項內容。

　　根據投入等于產出的原理，可以得到下列公式：

　　期初存貨+本期購入的存貨+人工費用+制造費用=主營業務成本+期末存貨

　　仔細分析一下這個公式，公式左邊的“人工費用”，準確的說，是指本期計入產品成本的人工費用，也就是本期為直接生產人員和車間管理人員計提的職工薪酬，其中，直接生產人員的工資直接計入生產成本，而車間管理人員的工資，先通過制造費用歸集，然后分配計入生產成本。總之，公式中“人工費用”，準確地說應該叫“車間人工費用”。

　　接下來看到公式左邊的“制造費用”，并不是指本期發生的全部制造費用。先來分析形成制造費用的來源：首先，有機物料消耗，比如，車床使用潤滑油，那么潤滑油的價值轉化為制造費用，但是，潤滑油屬于低值易耗品，它的價值已經包含在“本期購入的存貨”中，

　　為了避免重復計算，第一、應該將制造費用中由物料形成的部分扣除;第二、車間管理人員的工資，也計入制造費用，但它已經包含在“車間人工費用”之中了，為了避免重復計算，制造費用中由車間管理人員工資形成的部分也應該扣除。所以，公式中“制造費用”，準確地說，應該叫做“非料工制造費用”，也就是扣除了物料費用和車間管理人員工資之后的制造費用，其實也就是由生產設備的折舊費、車間的水電費、辦公費等其他項目形成的制造費用。

　　通過以上分析，這個公式準確的表述應該是：

　　期初存貨+本期購入的存貨+車間人工費用+非料工制造費用=主營業務成本+期末存貨

　　將這個公式做個簡單變形，就可以得到“本期購入的存貨”的計算公式。把公式左邊的其他三個項目移到右邊，就可以得到：

　　本期購入的存貨=主營業務成本+(期末存貨-期初存貨)-車間人工費用-非料工制造費用

　　接下來分析公式右邊四個項目的數據來源：

　　1)“主營業務成本”根據利潤表“營業成本”項目，扣除其他業務成本。

　　2)“存貨”根據資產負債表的存貨項目，但要加回存貨跌價準備，也就是還原成存貨賬面余額后，再進行計算。

　　3)“車間人工費用”可以根據“應付職工薪酬”貸方發生額中屬于為直接生產人員和車間管理人員計提的部分，即本期計入產品成本的人工費用。

　　4)“非料工制造費用”可以根據“制造費用”借方發生額，扣除車間領用低值易耗品等物料形成費用和車間管理人員的職工薪酬形成的費用。

　　至于購入存貨的增值稅進項稅額，可以根據“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)欄的記錄。

　　通過這5個項目，就可以計算出本期購買商品支付的現金。

　　(2)本期支付前期購買商品的未付款項

　　本期支付前期購買商品的未付款項，體現為“本期支付前期的應付賬款”和“本期支付前期的應付票據”。

　　①“本期支付前期的應付賬款”，根據資產負債表“應付賬款”項目計算。

　　本期支付前期的應付賬款，體現為應付賬款減少，即資產負債表的“應付賬款”項目的期末數小于期初數，應該加上這個差額。

　　如果“應付賬款”項目期末數大于期初數，表示應付賬款增加，也就是取得了沒有付現的存貨，應該減去這個差額。這也就是第一部分沒有考慮的賒購行為。

　　②本期支付前期的應付票據

　　“本期支付前期的應付票據”，根據資產負債表的“應付票據”項目計算。

　　應付票據的道理，與“應付賬款”項目相似，此處不再贅述。

　　(3)本期的預付賬款

　　“本期的預付賬款”，根據資產負債表的“預付款項”項目計算。

　　本期支付預付賬款，預付賬款增加，資產負債表“預付款項”項目的期末數大于期初數，應該加上這個差額。

　　如果“預付款項”項目期末數小于期初數，表示本期取得了前期已付現的存貨，應該減去這個差額。

　　基本調整(8個項目)

　　計算“購買商品、接受勞務支付的現金”，共要考慮8個項目：主營業務成本、存貨、車間人工費用、非料工制造費用、增值稅進項稅額、應付賬款、應付票據和預付款項。

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