三、總部資產的減值測試

　　(一)總部資產的內容和特點

　　企業總部資產包括企業集團或其事業部的辦公樓、電子數據處理設備、研發中心等資產。總部資產的顯著特征是不能單獨進行減值測試，因為總部資產的公允價值可能無法取得，其又不能單獨產生現金流量，所以可收回金額無法確定，這樣就需要和其他資產組或是資產組組合結合在一起進行減值測試。

　　(二)總部資產減值損失的計算

　　總部資產在分配的時候可以按照合理的、一致的標準進行分配，這個合理的、一致的標準就是下面各個資產組的賬面價值，但是有些總部資產，下面各個資產組對其使用的情況是不同的。比如企業下設四個事業部，總部的研發中心研發的產品主要為前三個事業部服務，第四個事業部用的比較少，假定四個事業部是四個資產組，將研發中心的賬面價值按照四個事業部賬面價值的比例進行分攤，顯然是不合理的，這種情況下，按照賬面價值的比例分攤相對來說就是不合理的、不一致的。

　　在對總部資產計提減值時，首先要將總部資產分為兩類：

 

　　1.可以按照合理和一致的標準進行分攤的總部資產，應當按照下列步驟處理：

　　(1)首先要計算賬面價值的比例，如果下面各個資產組使用年限不一致，那么就要用使用年限對各資產組賬面價值進行加權，計算加權賬面價值的比例，然后再進行分配。

　　(2)然后按照資產組減值損失處理順序和方法進行處理。

　　2.不能按照合理和一致的標準進行分攤的總部資產，應當按照下列步驟處理：

　　(1)在不考慮相關總部資產的情況下，估計和比較資產組的賬面價值和可收回金額，并按照資產組減值損失處理順序和方法進行處理。

　　(2)認定由若干個資產組組成的最小的資產組組合，該資產組組合可以負擔不能按照合理和一致的標準進行分攤的總部資產。

　　強調：最小的資產組組合——使計提的減值盡量的準確、可靠

　　資產組組合概念的意義：讓不可以分配的總部資產，最終也有落腳的地方。

　　總結：資產組概念的提出：單項資產無法計提減值準備;資產組組合概念的提出：總部資產中有一部分難以按照合理和一致的標準進行分配。

　　(3)比較所認定的資產組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產的賬面價值部分)和可收回金額，并按照資產組減值損失處理順序和方法進行處理。

　　【例題6·計算分析題】教材【例8-12】ABC高科技企業擁有A、B和C三個資產組，在20×0年年末，這三個資產組的賬面價值分別為200萬元、300萬元和400萬元，沒有商譽。這三個資產組為三條生產線，預計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊。由于ABC公司的競爭對手通過技術創新推出了更高技術含量的產品，并且受到市場歡迎，從而對ABC公司產品產生了重大不利影響，為此，ABC公司于20×0年末對各資產組進行了減值測試。

　　在對資產組進行減值測試時，首先應當認定與其相關的總部資產。ABC公司的經營管理活動由總部負責，總部資產包括一棟辦公大樓和一個研發中心，其中辦公大樓的賬面價值為300萬元，研發中心的賬面價值為100萬元。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎上分攤至各資產組，但是，研發中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎上分攤至各相關資產組。對于辦公大樓的賬面價值，企業根據各資產組的賬面價值和剩余使用壽命加權平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤，如表8-5所示。

　　表8—5　　　　　　各資產組賬面價值　　　　　　單位：萬元

　　企業隨后應當確定各資產組的可收回金額,并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓的賬面價值部分)相比較，以確定相應的減值損失。考慮到研發中心的賬面價值難以按照合理和一致的基礎分攤至資產組，因此，確定出A、B、C三個資產組組成最小資產組組合(即為ABC整個企業)，通過計算該資產組組合的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓賬面價值和研發中心的賬面價值)相比較，以確定相應的減值損失。假定各資產組和資產組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，企業根據它們的預計未來現金流量的現值來計算其可收回金額，計算現值所用的折現率為15%計算過程如表8-6所示。

　　表8—6　　　　　　　　單位：萬元

　　『正確答案』根據上述資料：

　　(1)①資產組A，可收回金額為398萬元，賬面價值為237.5萬元，可收回金額高于賬面價值，不需要計提減值準備。

　　資產組B，可收回金額為328萬元，賬面價值為412.5萬元，可收回金額低于賬面價值，需要計提84.5(412.5-328)萬元的減值準備。

　　資產組C，可收回金額為542萬元，賬面價值為550萬元，可收回金額低于賬面價值，需要計提8(550-542)萬元的減值準備。

　　②資產組B減值損失的分攤：

　　B資產組中辦公大樓負擔的減值損失金額=84.5×112.5/412.5=23.05(萬元)

　　B資產組中其他資產負擔的減值損失金額=84.5×300/412.5=61.45(萬元)

　　資產組C減值損失的分攤：

　　C資產組中辦公大樓負擔的減值損失金額=8×150/550=2(萬元)

　　C資產組中其他資產負擔的減值損失金額=8×400/550=6(萬元)

　　拓展：假定資產組B有甲、乙、丙三臺設備，則61.45的減值損失要按照甲、乙、丙三臺設備賬面價值的比例進行分攤。資產C同理。

　　辦公大樓的減值金額合計=23.05+2=25.05(萬元)

　　(2)經過上述減值測試后，資產組A、B、C和辦公大樓的賬面價值分別為200萬元、238.55萬元、394萬元和274.95萬元，研發中心的賬面價值仍為100萬元，由此包括研發中心在內的最小資產組組合(即ABC公司)的賬面價值總額為1 207.50萬元(200萬元+238.55萬元+394萬元+274.95萬元+100萬元)，但其可收回金額為1 440萬元，高于其賬面價值，因此，企業不必再進一步確認減值損失。

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