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第四節　資產組的認定及減值處理

　　一、資產組的認定

　　1.定義：資產組，是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組。資產組應當由創造現金流入相關的資產組成。

　　其實質是最小的獨立的現金產出單元。

　　強調：

　　(1)最小的;

　　(2)能夠單獨產生現金流量。

　　最小的概念是什么?

　　我們對資產計提減值準備時，總的思路是單項計提，特別是本章涉及的長期資產，計提減值準備最科學的方式，就是單項計提。當然，還有分類計提和總額計提，這兩種方式雖然可以簡化會計核算，但是核算的結果是不準確的。

　　單項計提的情況下，需要在資產公允價值減去處置費用后的凈額與未來現金流量的現值兩者中選一個較高者作為資產可收回金額。比如，甲設備公允價值減去處置費用后的凈額無法獲得，同時該設備不能獨立的產生現金流量，那么未來現金流量現值無法計算，但是甲設備、乙設備和丙設備可能組成了一條生產線，該生產線可以生產出A產品。那就意味著這三個設備在一起就成為最小的能夠產生現金流量的組合了，這就是一個資產組。

　　為什么要強調最小呢?

　　在單項資產無法計算可收回金額時，可能會有人提出把該設備放在整個企業中可以計算出可收回金額。這樣處理不符合長期資產減值要單項計提的思路，這種方法實質上屬于總額計提，不科學，所以要強調最小。

　　2.認定資產組應當考慮的因素

　　(1)資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。資產組能否獨立產生現金流入是認定資產組的最關鍵因素。

　　比如甲設備、乙設備、丙設備組成的生產線確實能夠生產出A產品，但是A產品沒有活躍的市場，或者說是半成品，無法對外銷售產生現金流量，仍然需要在企業內部繼續加工，那么甲設備、乙設備、丙設備就不能確認為一個資產組。

　　(2)資產組的認定，應當考慮企業管理層管理生產經營活動的方式(如是按照生產線、業務種類還是按照地區或者區域等)和對資產的持續使用或者處置的決策方式等。

　　比如，某企業按不同的業務設置了A事業部、B事業部和C事業部三個事業部，各事業部分分別管理，分別生產產品，能夠產生獨立的現金流量。企業又是按事業部來管理的，這就是企業管理生產經營活動的方式。這三個事業部分別是三個資產組。

　　又比如，有的公司按分公司來組織。每個分公司生產的產品也有活躍的市場，分公司內部可能有幾條生產線，但是各生產線要相互協作，才能生產出能夠對外銷售的產品，那每個分公司就是一個資產組。

　　再比如，有的公司按生產線進行管理，不同的生產線能夠生產出不同的產品，并能夠獨立對外銷售，那不同的生產線就構成了不同的資產組。

　　3.資產組變更

　　資產組一經確定，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。確需變更的，企業可以進行變更，但企業管理層應當證明該變更是合理的，并在附注中說明。

　　【例題1·多項選擇題】下列有關資產組認定的說法中正確的有(　)。

　　A.資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據

　　B.資產組的認定，應當考慮企業管理層管理生產經營活動的方式

　　C.資產組的認定，應當考慮企業對資產的持續使用或者處置的決策方式

　　D.資產組一經確定，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更

　　E.企業幾項資產的組合生產的產品存在活躍市場的，只有這些產品用于對外出售時，才表明這幾項資產的組合能夠獨立創造現金流入，如果這些產品僅供企業內部使用，則不能將這些資產的組合認定為資產組

　　『正確答案』ABCD

　　『答案解析』選項E，企業幾項資產的組合生產的產品存在活躍市場的，無論這些產品或者其他產出是用于對外出售還是僅供企業內部使用，均表明這幾項資產的組合能夠獨立創造現金流入，在符合其他相關條件的情況下，應當將這些資產的組合認定為資產組。

　　二、資產組減值測試——賬面價值和可收回金額的確定

　　(一)資產組可收回金額的確定

　　資產組的可收回金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

　　(二)資產組賬面價值的確定

　　資產組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。

　　資產組的賬面價值包括：

　　(1)可直接歸屬于資產組的各單項資產的賬面價值。比如，由甲、乙、丙設備組成的生產線，該資產組的賬面價值首先包括甲、乙、丙設備各自的賬面價值。

　　(2)可以合理和一致地分攤至資產組的資產賬面價值。主要是兩項內容：總部資產和商譽。

　　總部資產就是指集團公司的行政辦公樓、共同使用的研發中心、下設所有公司共同使用的數據處理系統等。總部資產的一個重要特點是其不能確定公允價值減去處置費用后的凈額，不能單獨產生現金流量，也就不能單獨計算可收回金額，所以應按合理和一致的方法分攤至資產組或是資產組組合中進行減值測試。

　　商譽也是這樣。商譽是一個企業的超額獲利能力，也不能單獨計提減值準備，減值測試時需要分配到下面的各個資產組或資產組組合中。

　　綜上，資產組的賬面價值包括各個單項資產的賬面價值加上按合理和一致的標準分配的價值。

　　需要注意的問題：

　　(1)通常情況下，分配總部資產和商譽的思路是按各個資產組的賬面價值的比例分攤。但如果各資產組使用壽命不一樣，那么要考慮用加權的賬面價值比例進行分攤。

　　(2)資產組的賬面價值通常是不包括負債的賬面價值的，但是如果某一項負債的價值在確定可收回金額的時候考慮了，那么資產組的賬面價值也應該包括這個負債的價值。

　　【例題2·計算分析題】教材126頁【例8-10】MN公司在某山區經營一座某有色金屬礦山,根據規定,公司在礦山完成開采后應當將該地區恢復原貌(這叫預計棄置費用)。恢復費用主要為山體表層復原費用(比如恢復植被等),因為山體表層必須在礦山開發前挖走。因此,企業在山體表層挖走后,就應確認一項預計負債,并計入礦山成本,假定其金額為500萬元。

　　20×7年12月31日,隨著開采進展,公司發現礦山中的有色金屬儲量遠低于預期,因此，公司對該礦山進行了減值測試。考慮到礦山的現金流量狀況,整座礦山被認定為一個資產組。該資產組在20×7年年末的賬面價值為1 000萬元(包括確認的恢復山體原貌的預計負債)。

　　礦山(資產組)如于20×7年12月31日對外出售,買方愿意出價820萬元(包括恢復山體原貌成本,即已經扣減這一成本因素),預計處置費用為20萬元,因此該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為800萬元。

　　礦山的預計未來現金流量的現值為1 200萬元,不包括恢復費用。

　　根據上述資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額,在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時,應當將已確認的負債金額從中扣除。

　　在本例中，資產組的公允價值減去處置費用后的凈額為800萬元，該金額已經考慮了恢復費用。該資產組預計未來現金流量的現值在考慮了恢復費用后為700(1 200-500)萬元。因此，該資產組的可收回金額為800萬元。資產組的賬面價值在扣除了已確認的恢復原貌預計負債后的金額為500(1 000-500)萬元。這樣，資產組的可收回金額大于其賬面價值，所以，資產組沒有發生減值，不必確認減值損失。

 

　　【例題3·多項選擇題】下列各項中，應計入資產組賬面價值的有(　)。

　　A.可直接歸屬于資產組的資產賬面價值

　　B.可以合理和一致的分攤至資產組的資產賬面價值

　　C.已確認的負債的賬面價值

　　D.對資產組可收回金額的確定起決定性作用的負債的賬面價值

　　E.可以合理和一致的分攤至資產組的資產的公允價值

　　『正確答案』ABD

　　『答案解析』選項C不正確，資產組的賬面價值通常是不包括負債的賬面價值的，但是如果某一項負債的價值在確定可收回金額的時候考慮了，那么資產組的賬面價值也應該包括這個負債的價值。

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