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　　第二節　總體審計策略和具體審計計劃

　　一、總體審計策略

　　總體審計策略用以確定審計范圍、時間安排和方向，并指導具體審計計劃的制定。

　　注冊會計師應當在總體審計策略中清楚地說明審計資源的規劃和調配，包括確定執行審計業務所必需的審計資源的性質、時間安排和范圍。

　　1.向具體審計領域調配的資源，包括向高風險領域分派有適當經驗的項目組成員，就復雜的問題利用專家工作等;

　　2.向具體審計領域分配資源的多少，包括分派到重要地點進行存貨監盤的項目組成員的人數，在集團審計中復核組成部分注冊會計師工作的范圍，向高風險領域分配的審計時間預算等;

　　3.何時調配這些資源，包括是在期中審計階段還是在關鍵的截止日期調配資源等;

　　4.如何管理、指導、監督這些資源，包括預期何時召開項目組預備會和總結會，預期項目合伙人和經理如何進行復核，是否需要實施項目質量控制復核等。

　　總體審計策略格式參見附錄6-1(詳見教材P113)。

　　二、具體審計計劃

　　(一)總體審計策略和具體審計計劃之間的關系

　　總體審計策略是具體審計計劃的指導，具體審計計劃是總體審計策略的延伸。

　　注冊會計師應當針對總體審計策略中所識別的不同事項，制定具體審計計劃，并考慮通過有效利用審計資源以實現審計目標。

　　注冊會計師應當根據實施風險評估程序的結果，對總體審計策略的內容予以調整。在實務中，注冊會計師將制定總體審計策略和具體審計計劃相結合進行，可能會使計劃審計工作更有效率及效果，并且注冊會計師也可以采用將總體審計策略和具體審計計劃合并為一份審計計劃文件的方式，以提高編制及復核工作的效率，增強其效果。

　　(二)具體審計計劃包括的內容

　　具體審計計劃應當包括風險評估程序、計劃實施的進一步審計程序和其他審計程序。

　　通常，注冊會計師計劃的進一步審計程序可以分為進一步審計程序的總體方案和擬實施的具體審計程序(包括進一步審計程序的具體性質、時間安排和范圍)兩個層次。進一步審計程序的總體方案主要是指注冊會計師針對各類交易、賬戶余額和披露決定采用的總體方案(包括實質性方案和綜合性方案)。具體審計程序則是對進一步審計程序的總體方案的延伸和細化，它通常包括控制測試和實質性程序的性質、時間安排和范圍。

　　三、審計過程中對計劃的更改

　　計劃審計工作并非審計業務的一個孤立階段，而是一個持續的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計業務的始終。

　　四、指導、監督與復核

　　【例題·簡答題】A注冊會計師負責對常年審計客戶甲公司20×8年度財務報表進行審計，撰寫了總體審計策略和具體審計計劃，部分內容摘錄如下：

　　(1)初步了解20×8年度甲公司及其環境未發生重大變化，擬信賴以往審計中對管理層、治理層誠信形成的判斷。

　　(2)因對甲公司內部審計人員的客觀性和專業勝任能力存有疑慮，擬不利用內部審計的工作。

　　(3)如對計劃的重要性水平做出修正，擬通過修改計劃實施的實質性程序的性質、時間和范圍降低重大錯報風險。

　　(4)假定甲公司在收入確認方面存在舞弊風險，擬將銷售交易及其認定的重大錯報風險評估為高水平，不再了解和評估相關控制設計的合理性并確定其是否已得到執行，直接實施細節測試。

　　要求：

　　針對上述事項(1)至(4)，逐項指出A注冊會計師擬定的計劃是否存在不當之處。如有不當之處，簡要說明理由。

　　『正確答案』

　　(1)第(1)項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當之處。注冊會計師不能僅僅根據甲公司及其環境沒有發生重大變化而直接信賴管理層、治理層的誠信，注冊會計師還應該考慮被審計單位相關的戰略、目標等的影響以及本年度的具體情況來考慮管理層、治理層的誠信問題。

　　(2)第(2)項，A注冊會計師擬定的計劃無不當之處。

　　(3)第(3)項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當之處。重大錯報風險是客觀存在的，并不能夠降低，可以通過控制測試，降低評估的重大錯報風險;通過修改計劃實施的實質性程序的性質、時間和范圍降低檢查風險，并不是重大錯報風險。

　　(4)第(4)項，A注冊會計師擬定的計劃存在不當之處。對內部控制的了解是必須的，并不是可選擇，判斷收入確認方面存在舞弊風險，可以不執行控制測試，但是了解內部控制程序是必須的，可以在了解內部控制程序后，根據評估的結果，直接執行細節測試。

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