五、綜合題(本題型共2題，其中第1題25分，第2題20分，本題型共45分。在答題卷上解答，答在試題卷上無效。答案中的金額用人民幣元表示，有小數點的保留兩位小數，小數點兩位后四舍五入。)
1．丁股份有限公司(以下簡稱丁公司)為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％ (丁公司的客戶均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％)，所得稅稅率為 33％。A和B注冊會計師接受哈爾濱EFG會計師事務所的指派，負責執行丁公司2007年度財務報表的審計業務。按照審計業務約定書的約定，2008年3月15日，EFG會計師事務所向丁公司正式提交了審計報告。
丁公司未經審計的財務資料顯示，其2007年12月31日的資產總額為14000萬元，利潤總額為150萬元。A和B注冊會計師將丁公司資產總額的0．5％作為2007年度財務報表層次的重要性水平。
2008年3月5日至10日，對丁公司2007年度財務報表的重要項目實施了外勤審計工作，并以可供出售金融資產、持有至到期投資、投資性房地產等項目和非貨幣性交換、債務重組等業務為審計的童點領域。在實施審計程序后，A和B注冊會計師發現了以下需要加以重點考慮的事項和情況：
(1)丁公司于2007年1月2日從證券市場上購人A公司于2007年1月1日發行的債券，該債券3年期，票面年利率為4％，到期日為2010年1月1日，到期日一次歸還本金和利息。丁公司購入債券的面值為1000萬元，實際支付價款為947．50萬元，另支付相關費用20萬元。丁公司購入后將其劃分為持有至到期投資。購入債券的實際利率為5％，丁公司的會計資料顯示，此筆業務按年計提利息，且不以復利計算利息。會計資料顯示，
丁公司對此筆業務進行了如下會計處理：
2007年1月1日購入債券時：
借：持有至到期投資——成本 967．50
貸：銀行存款 967．50
2007年12月31日：應確認的投資收益=967．5×5％=48．38
——利息調整”=48．38—1000×4％=8．38(萬元)
借：持有至到期投資——應計利息40.00
——利息調整8．38
貸：投資收益48．38
(萬元)，“持有至到期投資
(2)丁公司于2007年1月1日從證券市場上購入B公司于2006年1月1日發行的債券，該債券5年期，票面年利率為5％，每年1月5日支付上年度的利息，到期日為2011年1月1日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。丁公司購．Lii~券的面值為1000萬元，實際支付價款為1005．35萬元，另支付相關費用10萬元。丁公司購入后將其劃分為持有至到期投資。購入債券的實際利率為6％，按年計提利息。2007年12月31日，該債券的預計未來現金流量現值為930萬元(不屬于暫時性的公允價值變動)。相關資料顯示，丁公司對此筆業務進行了如下的會計處理：
2007年1月1日購人債券時，所作的會計處理為：
借：持有至到期投資——成本 1000
應收利息1000×5％=50
貸：銀行存款 1015.35
持有至到期投資——利息調整 34.65
2007年1月5日收到上年度利息時，所做的會計處理為：
借：銀行存款 50
貸：應收利息 50
2007年12月31日，丁公司確認的投資收益=(1000—34．65)×6％=57．92萬元，應收利
息：1000×5％=50萬元，“持有至到期投資——利息調整”=57．92—50=7．92萬元
借：應收利息 50
持有至到期投資——利息調整 7.92
貸：投資收益 57.92
(3)2006年1月5日，丁公司向C公司銷售材料一批，增值稅專用發票上注明的價款為
500萬元，增值稅稅額為85萬元，至2007年9月30日尚未收到上述貨款，丁公司對此項債權已計提5萬兀壞賬準備。 ，
2007年9月30日，C公司基于財務困難，提出以其生產的一批產品和一臺設備抵償上述債務。經雙方協商，丁公司同意C公司的償債方案。用于抵償債務的產品和設備的有關
資料如下：
c公司用于抵債的產品的成本為200萬元。為該批產品開出的增值稅專用發票上注明的價款為300萬元，增值稅額為51萬元。用于抵債的設備的公允價值為200萬元，賬面原價為434萬元，至2007年9月30日的累計折IH為200萬元。C公司清理設備過程中以銀行存款支付清理費用2萬元。
丁公司已于2007年10月收到C公司用于償還債務的上述產品和設備。丁公司收到的上述產品作為存貨處理，收到的設備作為固定資產處理。丁公司編制分錄如下：
借：庫存商品317．4
應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 51
壞賬準備5
固定資產211．6
貸：應收賬款 585
(4)丁公司2007年1月30日將采用公允價值模式計量的投資性房地產(建筑物)轉為本公司的行政管理部門辦公使用。該建筑物2006年12月31日的公允價值為2000萬元(成本1900萬元，公允價值變動100萬元)，2007年1月30日的公允價值為2070萬元。
轉換日該建筑物的尚可使用年限為15年，采用年限平均法計提折舊，無殘值。2007年1月30日，丁公司所作的會計處理為：
借：固定資產 2000
貸：投資性房地產——成本 1900
——公允價值變動 100
2008年底，丁公司對該項建筑物計提了折舊，相應的會計分錄為：
借：管理費用122．2
貸：累計折舊 122．2
(5)2007年4月10日，丁公司購入D公司的股票200萬股作為可供出售金融資產，每股10元，其中包含已宣告但尚未發放的現金股利1元。丁公司另支付相關費用10萬元。當日所作的會計處理為：
借：可供出售金融資產——成本 200 X(10—1)+10=1810
應收股利 200
貸：銀行存款 2010
12月31日，每股市價為9．3元，丁公司作了以下會計處理：
借：資本公積——其他資本公積 200 X 9．3—1810=50
貸：可供出售金融資產——公允價值變動 50
2008年12月31日，丁公司將上述股票對外出售100萬股，每股售價為9．4元。當日進行了如下會計處理：
借：銀行存款100×9．4=940
資本公積——其他資本公積 50
6—1 2
貸：可供出售金融資產——成本 1810÷2=905
投資收益 85
(6)丁公司采用實際成本對發出材料進行日常核算，期末存貨采用成本與可變現凈值孰低計價，并按單個存貨項目計提存貨跌價準備。假定在本題核算時丁公司和E公司均不考慮增值稅以外的其他稅費。
丁公司用于生產新產品的丁設備的賬面原價為120萬元，至2006年末，該設備已提折舊18萬元，可收回金額均為86．4萬元，預計使用年限為4年。
2007年4月30日，因停止生產新產品，丁公司不再需要丁設備，并決定將丁設備與E公司的一批A材料進行交換，換人的A材料用于生產B產品。雙方商定設備的公允價值為
80萬元，換入原材料的發票上注明的售價為60萬元，增值稅額為10．2萬元，丁公司收到補價9．8萬元。會計資料顯示，丁公司對此項交易進行了如下財務處理：
借：固定資產清理 88．2
固定資產減值準備 15．6
累計折舊 16．2
貸：固定資產 120
借：原材料 60
應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 10．2
銀行存款 9．8
營業外支出8．2
貸：固定資產清理88．2
(7)2007年5月，丁公司以480萬元購入F公司發行的股票60萬股作為可供出售金融資
產，為此支付的手續費為10萬元。購人當日，丁公司對此筆交易作了如下會計處理：
借：可供出售金融資產——成本480
管理費用 10
貸：銀行存款490
2007年6月30日，股票市價為7．5元，8月10日，F公司宣告每股分派現金股利0．20
元，丁公司均未進行相應的會計處理。8月20日，丁公司收到分派的現金股利后，作了如下賬務處理：
借：銀行存款 12
貸：投資收益 12
12月31日，股票市價為8．5元，丁公司決定繼續持有該股票，并作了如下賬務處理：
借：可供出售金融資產——公允價值變動 30
貸：資本公積——其他資本公積 30
(8)丁公司原持有G公司60％的股權，其賬面余額為6000萬元，未計提減值準備。
2007年12月6日，丁公司將其持有的對G公司長期股權投資中的1／3出售給H企業
(當日G公司可辨認的凈資產公允價值總額為16000萬元)，取得價款3600萬元，當日作了以下處理：
借：銀行存款 3600
貸：長期股權投資 2000
投資收益 1600
丁公司原取得G公司60％股權時，G公司可辨認凈資產公允價值總額為9000萬元(公允價值與賬面價值相同)。自丁公司取得對G公司長期股權投資后至部分處置投資前，G公
司實現凈利潤為5000萬元。假定G公司一直未進行利潤分配，除所實現凈損益外，G公司未發生其他計入資本公積的交易或事項。丁公司按凈利潤的10％提取盈余公積。
審計中發現，丁公司沒有將出售1／3股權后剩余的長期股權投資賬面價值4000萬元與原投資時應享有的G公司可辨認凈資產公允價值份額之間的差額4000—9000×40％=400萬元作進一步調整。
在出售20％股權后，丁公司對G公司的持股比例為40％，在G公司董事會中派有代表，但不能對G公司的生產經營決策實施控制。對G公司長期股權投資由成本法改為按照權益法核算。
丁公司基于處置投資后按持股比例計算享有G公司自購買日至處置投資日期間實現的凈損益=5000×40％=2000萬元，相應調整增加了長期股權投資的賬面價值，同時調整留存收益。賬務處理如下：
借：長期股權投資 2000
貸：盈余公積 200
利潤分配——未分配利潤 1800
要求：
(1)逐一審查上述各事項，指出丁公司的會計處理是否符合相關會計制度的規定。需要進行調整的，請直接列出相應的調整分錄。
(2)假定除事項(3)、(5)外，丁公司接受了其他所有審計建議，請代A和B注冊會計師確定丁公司2007年度財務報表的審計意見的類型，并代為起草審計報告。
2．ABC股份有限公司成立于1993年3月，為我國東北部沿海地區一家注冊資本為30000萬元的大型企業。該公司2007年12月31日未經審計的財務報表列示的資產總額為45000萬元，該年度的營業收入為6000萬元，營業成本為5000萬元，利潤總額及凈利潤分別為900萬元和600萬元。ABC公司的業務以產品制造為主，同時也進行一定比例的投資。
大連江河會計師事務所的注冊會計師黃河、常江接受所屬的江河會計師事務所的指派，于2008年3月5日至15日對ABC公司2007年度財務報表實施了外勤審計工作，并按雙方簽訂的審計業務約定書的要求于3月20日完成全部審計工作、送交審計報告。黃河、常江確定的ABC公司財務報表層的重要性水平為235萬元。相關的資料如下。
資料一：黃河、常江在審計過程中發現了以下事項和情況：
(1)黃河、常江在查閱ABC公司的會計政策目錄時，發現該公司自2004年起采用賬齡分析法對其應收款項計提壞賬準備。計提的具體標準及2006年、2007年度應收賬款余額見下表(其他應收款的余額為0)，其中2007年初在報出2006度財務報表后因銷貨退回及債務單位破產等原因發生了220萬元的壞賬并隨之調整了2006年年初的應收賬款余額。2007年初，ABC公司根據近年來應收賬款的具體情況，決定改按年內應收賬款余額的10．5％計提壞賬準備。ABC公司財務部門對此項變更采用未來適用法進行相應的會計處理，并在財務報表的附注中進行了充分披露，披露內容包括此項會計估計變更導致計提的壞賬準備余額增加了17萬元。
|
|
|
2006鉦
|
2007正
|
| 賬齡
|
計提比例
|
年初余額(萬元)
|
年末余額(萬元)
|
年初余額(萬元)
|
年末余額(萬元)
|
| 1年以內
|
10％
|
7500
|
7650
|
7600
|
7520
|
| 1—2正
|
15％
|
190
|
200
|
160
|
220
|
| 2—3正
|
25％
|
80
|
110
|
60
|
60
|
| 3年以上
|
40％
|
0
|
10
|
0
|
5
|
| 合計
|
|
7770
|
7970
|
7775
|
7800
|
(2)2008年1月9日，ABC公司因2007年10月為E公司的巨額借款提供擔保而受到連帶賠償的訴訟，索賠金額為800萬元。2008年3月12日，法院判決E公司和ABC公司分別賠償原告方200萬元和600萬元。對此，ABC公司已表示接受判決，并作為資產負債表日后事項在2007年財務報表附注中進行了披露。
(3)2008年2月6日，ABC公司原材料倉庫失火，造成其生產必需且市場上供不應求的關鍵原材料毀損2400萬元，原因尚未查明，ABC公司也未作會計處理。據悉，采購部門已經采取措施購買此種原材料，以免對正常生產造成重大影響和不能按照銷售合同約定的期限向其主要客戶供貨，但至3月16日仍未購得該材料。
(4)黃河、常江在審計中發現，ABC公司為構建新的生產車間而籌措資金，于2007年1月1日按面值發行了期限為5年、年利率7．5％、到期還本付息的公司債券3500萬元，在發行時按規定對該筆投資進行了處理(債券發行費用可忽略不計)，但至2007年12月31日為止，由于土地使用權有關的手續尚未辦理完畢，ABC公司的生產車間不僅尚未開建，甚至難以確定今后能否開工。ABC公司以此為理由，尚未對該筆債券業務計提相應的利息(計算時不考慮時間價值)。
(5)ABC公司于2007年1月1日起出資8000萬元開發房地產。但由于經營方式所限，無力與所在地的另一家房地產公司的競爭，于當年10月份起停止開發。何時恢復工程須經進一步論證。經相關專家實地查看、評估，確認該項目的可變現凈值為3600萬元，但ABC公司未在2007年12月31日的財務報表中反映。
資料二：黃河、常江在審查應付賬款、存貨及投資項目時，在部分業務上未能實施原定的函證及監盤程序。具體情況為：
(1)為證實應收F公司的600萬元貨款的真實性，注冊會計師先后兩次向F公司發函但均未得到回函。在外勤審計工作即將結束時，黃河與常江以檢查與此筆銷售業務的相關文件作為函證的替代程序，但ABC公司除了銷售合同、銷售發票副本以外，無法向注冊會計師提供其他證據；
(2)按銷售合同，ABC公司以到貨點交貨銷售方式向太平洋對岸某國銷售金額1600萬元的商品，但因航運公司在運輸途中遭遇“榴蓮”號臺風的襲擊未能及時到達目的地，從而未能實施原定的在目的地實施的替代監盤程序，但在ABC公司的積極配合下，黃河、常江已從銷售合同、發貨憑證、和航運公司的回函等證據得到了證實。
(3)2007年9月11日，ABC公司出資人民幣730萬元(折合美元100萬元)在美國與當地一家企業共同組建了G有限責任公司。ABC公司占G公司的30％的股權，按權益法核算該筆投資。ABC公司于2007年12月31日在編制財務報表時，根據G公司提供的2007年度財務報表，將G公司當年的凈利潤折合為人民幣500萬元，并將其中的150萬元計入投資收益項目。截止到3月15日，注冊會計師尚未收到G公司財務報表的審計報告，ABC公司也不允許黃河、常江前往1~I~t-實施審計。
資料三：
黃河、常江正在審計應收賬款項目時，采用PPS抽樣法從ABC公司應收賬款總體中抽取了容量為50的一組樣本實施實質性程序，并發現了6處錯報，如下表所示。應收賬款的賬面價值為100000萬元。
| 債務人
|
應收賬款賬面金額(萬元)
|
審定的應收賬款金額(萬元)
|
發現的錯報金額(萬元)
|
| A
|
560
|
553
|
7
|
| B
|
9261
|
8446
|
815
|
| C
|
5360
|
4824
|
536
|
| D
|
15035
|
14574
|
461
|
| E
|
8947
|
10832
|
(1885)
|
| F
|
45097
|
44962
|
135
|
要求：
(1)請逐一單獨考慮資料一中的事項，指出ABC公司所做的會計處理和進行的會計估計等是否適當，并簡要說明理由。需要進行調整的，請列出調整分錄。
(2)針對資料二中陳述的事項，指出注冊會計師所采取的審計程序是否適當，能否視為審計范圍受限。
(3)請逐一單獨考慮資料一中各事項，分別指出在ABC公司接受與不接受建議的情況下，黃河、常江應出具何種意見類型的審計報告。
(4)假定注冊會計師確定的誤受風險為5％，確定的可容忍錯報為6500元：利用下表，代注冊會計師實施以下具體操作。
控制測試中統計抽樣結果評價
——信賴過度風險5％時的偏差率上限
|
|
實際發現的偏差數 ，
|
| 樣本規模
|
0
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
8
|
| 25
|
11.3
|
17.6
|
|
|
$
|
|
木
|
★
|
女
|
| 30
|
9.5
|
14.9
|
19.6
|
木
|
木
|
女
|
女
|
}
|
{
|
| 35
|
8.3
|
12.9
|
17.0
|
}
|
女
|
$
|
女
|
女
|
★
|
| 40
|
7.3
|
11.4
|
15.0
|
18.3
|
木
|
女
|
女
|
}
|
女
|
| 45
|
6.5
|
10.2
|
13.4
|
16.4
|
19.2
|
女
|
女
|
女
|
|
| 50
|
5.9
|
9.2
|
12.1
|
14.8
|
17.4
|
19.9
|
|
^
|
女
|
| 55
|
5.4
|
8.4
|
11.1
|
13.5
|
15.9
|
18.2
|
術
|
女
|
女
|
| 60
|
4.9
|
7.7
|
10.2
|
12.5
|
14.7
|
16.8
|
18.8
|
女
|
女
|
| 65
|
4.6
|
7.1
|
9.4
|
11.5
|
13.6
|
15.5
|
17.4
|
19.3
|
^
|
| 70
|
4.2
|
6.6
|
8.8
|
10.8
|
12.6
|
14.5
|
16.3
|
18.0
|
19.7
|
①查表確定樣本錯報分別為0，1，2，3，4，5時總體中可能存在的高估和低估的最大百分比并填列在下表中：
| 錯報數
|
表中的偏差率上限
|
由各項錯報引起的偏差率上限的增加額(層)
|
| 0
|
|
|
| 1
|
|
|
| 2
|
|
|
| 3
|
|
|
| 4
|
|
|
| 5
|
|
|
②根據題中所給的資料，計算相應于各債務人的單位平均錯報，將結果填列在下表中：
| 債務人
|
應收賬款賬面金額
|
審定的應收賬款金額
|
發現的錯報金額
|
單位平均錯報
|
| A
|
560
|
553
|
|
|
| B
|
9261
|
8446
|
|
|
| C
|
5360
|
4824
|
|
|
| D
|
15035
|
14574
|
|
|
| E
|
8947
|
10832
|
|
|
| F
|
45097
|
44962
|
|
|
③計算初始高估錯報上限和總體高估的點估計：
初始高估錯報上限計算表
| 錯報數
(1)
|
偏差率上限部分
(2)
|
賬面價值m
(3)
|
單位高估錯報
(4)
|
錯報界限部分
(2)×(3)×(4)
|
| 0
|
|
|
|
|
| 1
|
|
|
|
|
| 2
|
|
|
|
|
| 3
|
|
|
|
|
| 4
|
|
|
|
|
| 5
|
|
|
|
|
|
|
偏差率上限=。
|
|
|
初始高估錯報上限=
|
| 總體高估點估計：UCL=
|
④計算初始錯報下限和總體低估的點估計：
初始低估錯報下限計算表
| 錯報數
(1)
|
偏差率上限部分
(2)
|
賬面價值
(3)
|
單位高估錯報
(4)
|
錯報界限部分
(2)×(3)×(4)
|
| 0
|
|
|
|
|
| 1
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
偏差率上限=
|
|
|
初始低估錯報上限=
|
| 總體低估點估計：LCL=
|
⑤對總體錯報上限與下限進行調整：
⑥代注冊會計師做出是否接受總體的結論。
(5)假定只存在資料二中的三個事項，綜合考慮三個事項，請代注冊會計師確定審計意見的類型，并簡要說明理由。
(6)假定ABC公司接受了注冊會計師的所有建議，注冊會計師3月18 13收到了F公司對于應收賬款的函證回函，回函顯示存在5萬元的爭議；原先所委托的太平洋對岸某國會計師事務所出具了監盤報告(商品完好無損)；關于G公司財務報表的審計報告(保留意見)也已收到，請代黃河、常江起草一份審計報告。
