38.ABC會計師事務所承接了甲公司2011年度財務報表審計工作，A、B注冊會計師在審計銀行存款過程中，有如下事項：

　　(1)與銀行存款函證相關審計計劃部分內容如下：

　　A、B注冊會計師向甲公司在本期存過款的銀行發函，但不包括零余額賬戶和在本期內注銷的賬戶;A、B注冊會計師直接認定銀行在回函工作中不會與企業合謀向注冊會計師發出帶有虛假陳述的回函，認定無須考慮與此相關的舞弊導致的重大錯報風險;A、B注冊會計師決定以ABC會計師事務所的名義向銀行寄發詢證函。

　　(2)ABC會計師事務所收到A銀行回函后，發現A銀行回函表明企業銀行存款日記賬金額與回函金額有差異。

　　(3)E銀行賬戶的銀行對賬單余額為1585000元，甲公司銀行存款日記賬余額為1665000元，在檢查該賬戶銀行存款余額調節表時，A、B注冊會計師注意到以下事項：在途存款150000元;未提現支票50000元;未入賬的銀行存款利息收入45000元;未入賬的銀行代扣水電費25000元。

　　要求：

　　1)請針對事項(1)，指出銀行存款函證相關審計工作計劃中的不當之處。并簡單說明理由。

　　【正確答案】①僅向本期存過款的銀行發函是不當的。應當向甲公司在本年存過款的所有銀行發函，包括零余額賬戶和在本年內注銷的賬戶。

　�、谥苯诱J定銀行在回函工作中不會與企業合謀向注冊會計師發出帶有虛假陳述的回函以及認定無須考慮與此相關的舞弊導致的重大錯報風險是不當的。注冊會計師應當在考慮銀行回函工作相關舞弊導致的財務報表重大錯報風險的基礎上，謹慎對待銀行存款函證工作。

　�、跘、B注冊會計師決定以ABC會計師事務所的名義向銀行寄發詢證函是不當的。應當以甲公司的名義向銀行寄發詢證函。

　　2)針對事項(2)中函證回函所表明的差異，分析產生該差異的主要原因有哪些。

　　【正確答案】差異產生的主要原因有：可能是由于雙方登記入賬的時間不同，或是由于一方或雙方記賬錯誤，也可能是甲公司的舞弊。

　　3)針對甲公司A銀行賬戶的銀行對賬單余額與銀行存款日記賬余額不符，注冊會計師實施的最有效的審計程序是什么?

　　【正確答案】注冊會計師可以自行編制銀行存款余額調節表，或從被審計單位獲取銀行存款余額調節表，以驗證這些不符事項。編制銀行存款余額調節表可以檢查調節后銀行存款日記賬金額與銀行對賬單余額是否一致。

　　4)針對事項(3)，請填寫下列銀行存款余額調節表。假定不考慮其他因素，請指出E銀行賬戶審定后的金額是多少。

　　銀行存款余額調節表

　　2012年2月31日 單位：元

　　【正確答案】

　　假定不考慮其他因素，E銀行賬戶審定后的金額是1685000元。

　　39.甲注冊會計師作為ABC會計師事務所審計項目合伙人，在審計以下單位2011年度財務報表時分別遇到以下情況：

　　資料一：

　　(1)經審計，發現影響A公司持續經營能力的事項，在財務報表附注12.4.1中所述，公司已經資不抵債，營運資金出現負數，2011年度發生經營虧損56100萬元，最大的股東占用公司資金28416萬元，逾期借款及票據25680萬元，涉及多起由于對外巨額擔保等或有事項引起的訴訟和仲裁，部分資產被法院凍結，公司可能已經無法在正常的經營過程中清償債務。對于這點，公司已經在財務報表附注中做出恰當的披露，甲注冊會計師已經注意A公司發布了清算報告，但是A公司堅持按照持續經營假設編制了財務報表。

　　(2)經查證，發現B公司從2010年度開始對投資性房地產采用公允模式計量的會計政策，在2010年度的審計中，發現B公司的投資性房地產并不存在活躍市場，按照公允價值模式計量并不恰當，所以建議其調整，但是B公司拒絕調整，故出具了非無保留意見的審計報告。在2011年度的財務報表審計中，該事項仍然存在，并對本期也有重大影響。

　　(3)C公司在2011年度向其控股股東Q公司以市場價格銷售產品5000萬元，以成本加成價格(公允價格)購入原材料3000萬元，上述銷售和采購分別占C公司當年銷貨、購貨的比例為50%和40%，C公司已在財務報表附注中進行了適當披露。

　　(4)在對D公司的審計中發現，D公司的營業收入虛增100萬元，甲注冊會計師確定的該公司財務報表層次的重要性水平是80萬元，D公司對于該事項拒絕調整(假設不考慮其他因素的影響)。

　　(5)E公司于2011年末利潤總額5000萬元，其中屬于來源于境外某國的全資子公司分回的投資收益2400萬元，由于該國正在發生戰爭，甲注冊會計師無法對該國子公司的情況進行審計，也沒有獲取該子公司的審計報告。

　　資料二：

　　(1)F公司持續經營假設適當但存在重大不確定性，財務報表附注中對此未作充分披露，注冊會計師擬在審計報告中增加強調事項段。

　　(2)發現含有已審計財務報表的G公司年度報告中披露的年度營業收入總額與已審計財務報表中列示的營業收入金額存在重大不一致，并確定需要修改G公司年度報告而非已審計財務報表，G公司管理層拒絕修改公司年度報告。注冊會計師認為，上述情形不會影響審計意見，因此無需采取任何行動。

　　要求：

　　1)針對資料一(1)至(5)，分別分析注冊會計師應該出具何種類型的審計報告，并簡要說明理由。(提示：針對第2個事項，請說明注冊會計師對于比較數據和本期數據應該發表何種意見的審計報告，并簡單說明在審計報告中如何體現)

　　【正確答案】1)否定意見的審計報告。A公司已發布了清算報告，但財務報表仍然按照持續經營假設基礎編制，導致整套財務報表的失實，應發表否定意見的審計報告。

　　2)保留或否定意見的審計報告。甲注冊會計師在本年度審計報告的說明段中清楚說明未解決事項對比較數據和本期數據的重大影響。

　　3)標準無保留意見的審計報告。C公司與關聯方Q公司的交易價格公允，且關聯方關系及其交易已經恰當披露，符合企業會計準則和相關會計制度的規定。

　　4)保留意見的審計報告。因為D公司拒絕調整的錯報超過了財務報表層次的重要性水平，但不是遠遠超過，所以發表保留意見即可。

　　5)無法表示意見的審計報告。由于E公司在外國的子公司分回的利潤占利潤總額的比例達到了48%，注冊會計師對于高比例的利潤無法采取審計程序，屬于審計范圍受到了非常嚴重和廣泛的限制，應該發表無法表示意見的審計報告。

　　2)針對資料二(1)和(2)，分別指出A注冊會計師采取的應對措施是否恰當。如不恰當，簡要說明正確的應對措施。

　　【正確答案】1)不恰當。財務報表附注未作充分披露，應當發表保留或否定意見。

　　2)不恰當。應當與治理層溝通;還應當采取下列三項措施之一：在審計報告中增加其他事項段;拒絕提交審計報告;解除業務約定。

　　40.A會計師事務所連續多年負責審計甲公司財務報表。2012年12月，甲公司董事會會議決定變更會計師事務所，改由B會計師事務所審計2012年度財務報表。

　　要求：

　　1)假定在接受委托前，B會計師事務所從A會計師事務所得到的答復是有限的或未得到答復，B會計師事務所應當分別怎樣進行處理?

　　【正確答案】如果B會計師事務所從A會計師事務所得到的答復是有限的，B會計師事務所需要判斷是否存在由甲公司或潛在法律訴訟引起的答復限制，并考慮對接受委托的影響;如果B會計師事務所未得到答復，且沒有理由認為變更會計師事務所的原因異常，B會計師事務所需要設法以其他方式與A會計師事務所再次進行溝通。如果仍得不到答復，B會計師事務所可以致函A會計師事務所，說明如果在適當的時間內得不到答復，將假設不存在專業方面的原因使其拒絕接受委托，并表明擬接受委托。

　　2)假定接受委托后，B會計師事務所發現A事務所審計的甲公司財務報表可能存在重大錯報，按照審計準則的要求，B會計師事務所此時應如何應對?

　　【正確答案】①安排三方會談

　　如果發現A會計師事務所審計的財務報表可能存在重大錯報，B會計師事務所應當提請甲公司告知A會計師事務所。必要時，B會計師事務所可要求甲公司安排三方會談。

　　②無法參加三方會談的處理

　　如果甲公司拒絕告知A會計師事務所，或A會計師事務所拒絕參加三方會談，或B會計師事務所對解決問題的方案不滿意，B會計師事務所應當考慮對審計報告的影響或解除業務約定。具體講，B會計師事務所應當考慮：(1)這種情況對當前審計業務的潛在影響，并根據具體情況出具恰當審計報告;(2)是否退出當前審計業務。此外，B會計師事務所可考慮向法律顧問咨詢，以便決定如何采取進一步措施。

　　41.ABC會計師事務所的A注冊會計師作為審計項目合伙人負責審計甲公司2012年度財務報表。審計項目組針對甲公司應收賬款實施函證程序時，決定采用PPS抽樣方法實施抽樣。甲公司應收賬款包含2000筆明細賬戶，賬面總金額為1000萬元。A注冊會計師確定的可接受誤受風險為5%。其他相關事項如下：

　　(1)在確定樣本規模后，A注冊會計師認為，PPS抽樣方法的抽樣單元是貨幣單元，而實施審計測試需要針對應收賬款明細賬戶的實物單元。為了在選取樣本時找到與被選中的特定貨幣單元相關聯的明細賬戶的實物單元，A注冊會計師逐項累計總體中所有項目的賬面金額。

　　(2)假設經過計算，樣本規模是200，A注冊會計師利用系統選樣方法選取了200個樣本。

　　(3)A注冊會計師對這200個樣本對應的應收賬款明細賬注明的甲公司的債權人分別發出積極式詢證函，其中有三個債權人的回函始終沒有收到，A注冊會計師認為不存在錯報，沒有實施進一步審計程序。

　　(4)假設A注冊會計師對選出的200個樣本項目分別發出積極式詢證函都收到了回函，在進行測試后發現兩個錯報，一個是賬面金額為1000元的明細賬戶中存在500的高估錯報;另一個是賬面金額為2000元的明細賬戶中有1400元的高估錯報。A注冊會計師利用樣本錯報的相關信息計算總體錯報上限。在誤受風險為5%的情況下，高估錯報為0、1、2時的PPS抽樣風險系數分別為：3.00、4.75、6.30。

　　要求：

　　1)簡要說明A注冊會計師利用PPS抽樣方法在確定樣本規模時需要考慮的因素。

　　【正確答案】結合PPS抽樣樣本規模公式可知，PPS抽樣確定樣本規模必須考慮的因素包括：總體賬面價值、風險系數、可容忍錯報、預計總體錯報、擴張系數。

　　Combined with PPS sample size formula，when determining the sample size in PPS sampling，the factors that must be considered include the carrying value of population，risk coefficient，tolerable misstatement，expected misstatement on population，expansion factor.

　　2)針對上述(1)至(3)項，分別指出A注冊會計師的做法是否存在不當之處。如果存在不當之處，請簡要說明理由。

　　【正確答案】事項(1)正確。

　　事項(2)正確。

　　事項(3)不正確。注冊會計師應當考慮與被詢證者聯系，要求對方作出回應或再次發函，如果仍未得到被詢證者回復，應該實施替代審計程序。

　　Event(1)is correct.

　　Event(2)is correct.

　　Event(3)is incorrect. CPA should consider to contact with the persons who accept the confirmation，require them to response or send the second confirmation，if no response，alternative audit procedures should be performed.

　　3)單獨考慮事項(4)，代A注冊會計師計算總體錯報上限。

　　【正確答案】總體錯報上限=基本界限+第一個錯報所增加的錯報上限+第二個錯報所增加的錯報上限

　　基本界限=1000×3.0/200×1=15(萬元)

　　t1=1400/2000=0.7

　　t2=500/1000=0.5

　　第一個錯報所增加的錯報上限=1000×(4.75-3.0)/200×0.7=6.125(萬元)

　　第二個錯報所增加的錯報上限=1000×(6.30-4.75)/200×0.5=3.875(萬元)

　　總體錯報上限=15+6.125+3.875=25(萬元)

　　Upper limit for the misstatement on population+upper limit increased for the 1st misstatement+ Upper limit increased for the 2nd misstatement

　　Basic limit=1000×3.0/200×1=15(ten thousand yuan)

　　t1=1400/2000=0.7

　　t2=500/1000=0.5

　　Upper limit increased for the 1st misstatement=1000×(4.75-3.0)/200×0.7=6.125(ten thousand yuan)

　　Upper limit increased for the 2nd misstatement=1000×(6.30-4.75)/200×0.5=3.875(ten thousand yuan)

　　Upper limit for the misstatement on population=15+6.125+3.875=25(ten thousand yuan)

　　4)如果應收賬款認定層次的實際重要性水平是20萬元，請分析甲公司應收賬款是否存在重大錯報，如果存在重大錯報，A注冊會計師應實施什么應對措施?

　　【正確答案】由于計算的總體錯報上限25萬元超過了應收賬款認定層次的可容忍錯報20萬元，表明應收賬款存在重大錯報，注冊會計師不能接受應收賬款賬面金額，應擴大樣本規模進一步檢查。

　　Since upper limit for the misstatement on population of 250,000 yuan which exceeds tolerable misstatement of 200,000 yuan that is related to account receivable account on assertion level, it indicates that there are material misstatement in account receivable, CPA should not accept carrying value of account receivable, and should make further inspection by enlarging the sample size.

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