備考指導(dǎo)十二、具有融資性質(zhì)的分期收款銷(xiāo)售商品(站在銷(xiāo)售方的角度)

　　合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值(通常為合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值)確定銷(xiāo)售商品收入金額。

　　銷(xiāo)售方處理：

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)收款(按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款)

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入[按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值(折現(xiàn)值)，或現(xiàn)銷(xiāo)價(jià)格]

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益(倒擠)

　　如果涉及到增值稅，則再貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目，金額按照發(fā)票售價(jià)乘以增值稅稅率計(jì)算。

　　對(duì)于未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷(xiāo)，賬務(wù)處理為：

　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　實(shí)際利率，是指具有類(lèi)似信用等級(jí)的企業(yè)發(fā)行類(lèi)似工具的現(xiàn)時(shí)利率，或者將應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷(xiāo)價(jià)格時(shí)的折現(xiàn)率等。

　　【例題·多選題】(2011年考題)2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷(xiāo)售一批商品，合同約定的銷(xiāo)售價(jià)值為5000萬(wàn)元，分5年于每年12月31日等額收取，該批商品成本為3800萬(wàn)元。如果采用現(xiàn)銷(xiāo)方式，該批商品的價(jià)格為4500萬(wàn)元，不考慮增值稅等因素，2010年1月1日，甲公司該項(xiàng)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的影響中，正確的有( )。

　　A.增加長(zhǎng)期應(yīng)收款4500萬(wàn)元

　　B.增加營(yíng)業(yè)成本3800萬(wàn)元

　　C.增加營(yíng)業(yè)收入5000萬(wàn)元

　　D.減少存貨3800萬(wàn)元

　　「正確答案」ABD

　　【例題·判斷題】合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷(xiāo)售商品收入金額。( )

　　「正確答案」×

　　「答案解析」應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定銷(xiāo)售商品收入金額。

　　備考指導(dǎo)十三、售后回購(gòu)

　　售后回購(gòu)，是指銷(xiāo)售商品的同時(shí)，銷(xiāo)售方同意日后再將同樣或類(lèi)似的商品購(gòu)回的銷(xiāo)售方式。在這種方式下，通常銷(xiāo)售方將商品銷(xiāo)售給購(gòu)買(mǎi)方后還能對(duì)該商品實(shí)施控制，故不能確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入。

　　在大多數(shù)情況下，售后回購(gòu)交易的性質(zhì)屬于融資交易，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債;回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額，企業(yè)應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)條件的，銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。

　　【例題·單選題】

　　◎2009年12月1日，甲公司向乙公司銷(xiāo)售一批商品，開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明銷(xiāo)售價(jià)格200 000元，增值稅稅額為34 000元，成本為180 000元，商品已發(fā)出，款項(xiàng)已收到。協(xié)議約定，甲公司應(yīng)于2010年5月1日將所售商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為220 000元(不含增值稅稅額)。假定不考慮其他因素，則2009年12月31日甲公司因本售后回購(gòu)業(yè)務(wù)確認(rèn)的其他應(yīng)付款余額為()元。

　　A.200 000

　　B.180 000

　　C.204 000

　　D.20 000

　　正確答案：C

　　答案解析：本題考核售后回購(gòu)的核算。

　　其他應(yīng)付款余額=200 000+(220 000-200 000)/5=204 000(元)

　　【例題·計(jì)算題】甲公司在20×9年6月1日與乙公司簽訂一項(xiàng)銷(xiāo)售合同，根據(jù)合同向乙公司銷(xiāo)售一批商品，開(kāi)出的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的銷(xiāo)售價(jià)格為1 000 000元，增值稅為170 000元，商品并未發(fā)出，款項(xiàng)已經(jīng)收到，該批商品成本為800 000元。5月1日，簽訂的補(bǔ)充合同約定，甲公司應(yīng)于10月31日將所售商品回購(gòu)，回購(gòu)價(jià)為1 100 000元(不含增值稅稅額)。甲公司的財(cái)務(wù)處理如下：

　　『正確答案』

　　(1)20×9年6月1日，簽訂銷(xiāo)售合同，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)

　　借：銀行存款 1 170 000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)售項(xiàng)額) 170 000

　　其他應(yīng)付款--乙公司 1 000 000

　　(2)回購(gòu)價(jià)大于原售價(jià)的差額，應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。由于回購(gòu)期間為5個(gè)月，貨幣時(shí)間價(jià)值影響不大，因此，采用直線法計(jì)提利息費(fèi)用。每月計(jì)提利息費(fèi)用為20 000元(100 000÷5)。

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 20 000

　　貸：其他應(yīng)付款--乙公司 20 000

　　(3)20×9年10月31日回購(gòu)商品時(shí)，收到的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為1 100 000元，增值稅額為187 000元，款項(xiàng)已經(jīng)支付。

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 187 000

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用--售后回購(gòu) 20 000

　　其他應(yīng)付款--乙公司 1 080 000

　　貸：銀行存款 1 287 000

　　備考指導(dǎo)十四、售后租回

　　售后租回，是指銷(xiāo)售商品的同時(shí)，銷(xiāo)售方同意在日后再將同樣的商品租回的銷(xiāo)售方式。在這種方式下，銷(xiāo)售方應(yīng)根據(jù)合同或協(xié)議條款判斷企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，以確定是否確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入。

　　在大多數(shù)情況下，售后租回屬于融資交易，這種情況下，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，一般需要通過(guò)"遞延收益"科目進(jìn)行處理，并將遞延收益在以后各期進(jìn)行攤銷(xiāo)，調(diào)整相關(guān)成本費(fèi)用(借：管理費(fèi)用/制造費(fèi)用等，貸：遞延收益，或作相反分錄)。具體如下：

　　租回時(shí)分別融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃兩種不同情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

　　1.如果售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，在租賃期內(nèi)按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。

　　2.如果售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的：

　　(1)有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷(xiāo)售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本;

　　(2)售后租回交易如果不是按照公允價(jià)值達(dá)成的：

　　①售價(jià)大于公允價(jià)值時(shí)，其大于公允價(jià)值的部分計(jì)入遞延收益，并在租賃期內(nèi)分?jǐn)?

　　②售價(jià)小于公允價(jià)值時(shí)，如果該部分損失將由低于市價(jià)的未來(lái)租賃付款額補(bǔ)償時(shí)，有關(guān)損失應(yīng)予以遞延(遞延收益)，并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?如果該部分損失不能得到補(bǔ)償，則售價(jià)低于公允價(jià)值的差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。