【例題3·計(jì)算分析題】甲公司于2008年3月31日對(duì)同一集團(tuán)內(nèi)某全資乙公司進(jìn)行了吸收合并，支付合并對(duì)價(jià)2000萬元。合并日，乙公司資產(chǎn)的賬面價(jià)值為3000萬元，負(fù)債賬面價(jià)值為800萬元，凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2200萬元。則合并日甲公司應(yīng)將乙公司的資產(chǎn)、負(fù)債并入賬內(nèi)。甲公司的賬務(wù)處理是：

　　借：相關(guān)資產(chǎn)　　　　　　　3000(賬面價(jià)值)

　　貸：相關(guān)負(fù)債　　　　　　　　　800

　　銀行存款　　　　　　　　　2000

　　資本公積——資本溢價(jià)　　　200

　　2.非同一控制下(購買法)

　　非同一控制下的企業(yè)合并，是參與合并的一方購買另一方或多付的交易，基本處理原則是購買法。

　　(1)非同一控制下的控股合并

　　非同一控制下的控股合并購買日只需要編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，不需要編制合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表，資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)編制合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)將購買日至資產(chǎn)負(fù)債表日實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)或產(chǎn)生的現(xiàn)金流量納入合并范圍。

　　1)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本確定

　　①一次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并

　　非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，購買方按照購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn)行合并發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用之和確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　a.以現(xiàn)金作為合并對(duì)價(jià)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(購買日的合并成本)

　　應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款

　　b.以存貨作為合并對(duì)價(jià)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(購買日的合并成本)

　　應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入(庫存商品的公允價(jià)值)

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

　　同時(shí)：

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

　　貸：庫存商品

　　c.以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等作為合并對(duì)價(jià)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(購買日的合并成本)

　　應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：無形資產(chǎn)(固定資產(chǎn)清理)等

　　營業(yè)外收入(或借：營業(yè)外支出)(差額)

　　②多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并

　　a.達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的，長(zhǎng)期股權(quán)投資在購買日的成本應(yīng)為原賬面余額加上購買日為取得進(jìn)一步的股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和;

　　b.達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，購買日應(yīng)對(duì)權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整，將有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整為最初成本，在此基礎(chǔ)上加上購買日為取得進(jìn)一步的股份新支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購買日長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。

　　2)企業(yè)合并成本與合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額差額的處理

　　當(dāng)企業(yè)合并成本>合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)：

　　·控股合并：該差額是列示在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的商譽(yù)

　　·吸收合并：該差額是購買方在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)。

　　當(dāng)企業(yè)合并成本<合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)：

　　·控股合并：該差額應(yīng)體現(xiàn)在合并當(dāng)期的合并利潤(rùn)表中，不影響購買方的個(gè)別利潤(rùn)表

　　·吸收合并：該差額應(yīng)計(jì)入購買方的合并當(dāng)期的個(gè)別利潤(rùn)表。

　　3)編制抵銷分錄：

　　借：存貨(合并日資產(chǎn)的公允價(jià)值減去賬面價(jià)值，下同)

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　固定資產(chǎn)

　　無形資產(chǎn)等

　　貸：資本公積

　　借：實(shí)收資本

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)

　　商譽(yù)

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　少數(shù)股東權(quán)益

　　(2)非同一控制下的吸收合并(不編制合并報(bào)表)

　　①購買方在購買日將合并中取得的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，按其公允價(jià)值確認(rèn)為本企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債;

　　②作為合并對(duì)價(jià)的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益計(jì)入合并當(dāng)期的利潤(rùn)表;

　　③合并成本與所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，視情況分別確認(rèn)為商譽(yù)或是作為企業(yè)合并當(dāng)期的損益計(jì)入利潤(rùn)表。

　　④具體處理類似非同一控制下的控股合并，不同點(diǎn)在于非同一控制下的吸收合并中，合并中取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)和負(fù)債作為個(gè)別報(bào)表中的項(xiàng)目列示。

　　借：相關(guān)資產(chǎn)

　　商譽(yù)(借方差額)

　　貸：相關(guān)負(fù)債

　　銀行存款等(合并對(duì)價(jià))

　　營業(yè)外收入(貸方差額)