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會計資格考試 |
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合并會計報表中如何抵銷固定資產減值準備
一、固定資產減值準備抵銷時涉及的三個“價值”
1、可收回價值(AV)，即期末固定資產的內在價值，是指固定資產的可銷售凈額與預計未來現金流量現值的孰高值。
2、抵銷前價值(QV)，即期末抵銷內部未實現利潤(或虧損)前原個別會計報表中的固定資產凈值(即原值-累計折舊)。
3、抵銷后價值(HV)，即期末抵銷內部未實現利潤(或虧損)后合并會計報表中的固定資產凈值(即原值-累計折舊)。
當可收回價值小于報銷前價值(即AV
二、固定資產減值準備抵銷的一般原則
1、未實現利潤抵銷情況下(即HV
(1)當固定資產可收回價值大于其抵銷前價值(即HV
(2)當固定資產可收回價值界于其抵銷后價值和抵銷前價值之間(即HV
(3)當固定資產可收回價值小于其抵銷后價值(即AV
2、未實現虧損抵銷情況下(即QV
(1)當固定資產可收回價值小于其抵銷后價值(即AV
(2)當固定資產可收回價值界于其抵銷前價值和抵銷后價值之間(即QV
(3)當固定資產可收回價值大于其抵銷前價值(即QV
三、固定資產減值準備抵銷實例
例1、A公司(汽車制造企業)為B公司(汽車租賃公司)的母公司，1999年12月，A公司將其制造的100輛轎車銷售給B公司，銷售收入5000萬元，成本4000萬元。B公司將轎車納入固定資產管理(殘值為0，折舊年限為5年，直線法折舊)。
(1)若B公司期末轎車未發生減值(即HV
分析：該筆業務屬于未實現利潤抵銷中的第一種情況，只需抵銷未實現利潤，不影響固定資產減值準備，其抵銷分錄為：
借：主營業務收入5000
貸：主營業務成本4000
固定資產1000
(2)若B公司期末轎車發生減值，相應減值準備為500萬元(即HV
分析：此時固定資產可收回價值為4500萬元，屬于未實現利潤抵銷中的第二種情況，應將原賬面已提取的固定資產減值準備全部批銷，其抵銷分錄為：
借：主營業務收入5000
貸：主營業務成本4000
固定資產1000
借：固定資產減值準備500
貸：營業外支出500
(3)若B公司期末轎車發生減值，相應減值準備為1500萬元(即AV
分析：此時固定資產可收回價值為3500萬元，屬于未實現利潤抵銷中的第三種情況，應將原賬面已提取的固定資產減值準備予以部分抵銷，抵銷金額為QV-HV，即1000萬元(5000-4000)，其抵銷分錄為：
借：主營業務收入5000
貸：主營業務成本4000
固定資產1000
借：固定資產減值準備1000
貸：營業外支出1000
例2、A公司(汽車制造企業)為B公司(汽車租賃公司)的母公司，1999年12月，A公司將其制造的100輛轎車銷售給B公司，銷售收入5000萬元，成本6000萬元。B公司將轎車納入固定資產管理(殘值為0，折舊年限為5年，直線法折舊)。
(1)若B公司期末轎車發生減值，相應減值準備為500萬元(即AV
分析：此時固定資產可收回價值為4500萬元，屬于未實現虧損抵銷中的第一種情況，未實現虧損與固定資產減值準備均不予抵銷，只需抵銷固定資產交易事項，其抵銷分錄為：
借：主營業務收入5000
貸：主營業務成本5000
(2)若B公司期末轎車未發生減值，其可收回價值為5500萬元(即QV
分析：此時固定資產可收回價值為5500萬元，屬于未實現虧損抵銷中的第二種情況，應在合并報表中補提固定資產減值準備，補提金額為HV-AV，即500萬元(6000-5500)，其抵銷分錄為：
借：主營業務收入5000
固定資產1000
貸：主營業務成本6000
借：營業外支出500
貸：固定資產減值準備500
(3)若B公司期末轎車未發生減值，其可收回價值為6500萬元(即QV
分析：此時固定資產可收回價值為6500萬元，屬于未實現虧損抵銷中的第三種情況，只需抵銷未實現虧損，不影響固定資產減值準備，其抵銷分錄為：
借：主營業務收入5000
固定資產1000
貸：主營業務成本6000
四、固定資產減值準備抵銷對以后各期的影響
在上述例1(2)基礎上，若2000年末B公司轎車的可收回價值為3500萬元，賬面固定資產凈值為4100萬元(原值5000萬元-累計折舊900萬元[注])，已計提固定資產減值準備600萬元。
[注]：B公司轎車本期賬面應計折舊=(期初原值-期初累計折舊-期初固定資產減值準備)/剩余可使用年限=(5000-0-500)/5=900(萬元)
分析：(1)本例中，期末可收回價值(AV)=3500萬元，期末抵銷前價值(QV)=4100萬元(即B公司賬面固定資產凈值)，而期末抵銷后價值(HV)無法直接取得，故應先計算抵銷后(即合并報表中)固定資產本期應計折舊，再確定期末固定資產抵銷后價值(HV)。
抵銷后固定資產本期應計折舊=(期初抵銷后原值-期初抵銷后累計折舊-期初抵銷后固定資產減值準備)/剩余可使用年限=(4000-0-0)/5=800(萬元)
期末抵銷后價值(HV)=3200萬元(原值4000萬元-累計折舊800萬元)
(2)上期固定資產交易中未實現利潤1000萬元對本期的影響應先抵銷，其批銷分錄為：
借：期初未分配利潤1000
貸：固定資產1000
(3)由于上期固定資產中未實現利潤對本期折舊的影響，為確保抵銷后(即合并報表中)固定資產本期折舊為800萬元，應對抵銷前(即B公司原賬面)與抵銷后(即合并報表中)固定資產本期應計折舊的差額100萬元(900-800)進行抵銷，其抵銷分錄為：
借：累計折舊100
貸：主營業務成本100
(4)最后按固定資產減值準備抵銷的一般原則進行抵銷。本例中HV
借：固定資產減值準備600
貸：營業外支出100[注1]
期初未分配利潤500[注2]
[注1]：B公司2000年度應沖回營業外支出——固定資產減值準備100萬元(期初500萬元一期末600萬元)。
[注2]：1999年合并時抵銷了固定資產減值準備500萬元，對2000年合并報表而言應增加期初未分配利潤500萬元。
在固定資產減值準備的期后抵銷中，必須先計算抵銷后(即合并報表中)的固定資產本期應計折舊，從而確定期末固定資產的3個“價值”，在抵銷上期固定資產交易中未實現利潤(或虧損)及其對本期折舊的影響
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