【例4-13】改編6

　　“2006年1月1日”改為2006年7月1日，B公司實現的凈利潤900萬元，其中，2005年2月～12月600萬元，2006年1月～6月300萬元;2005年12月31日，B公司持有的一項可供出售金融資產公允價值上漲了100萬元;2006年3月1日，B公司宣告分派現金股利200萬元。其他不變。

　　【解答】

　　追加投資對價的處理和長期股權投資賬面價值調整都不變。

　　教材上的第二筆分錄變為：

　　借：長期股權投資——損益調整 70[(900-200)×10%]

　　——其他權益變動 290

　　[其他權益變動=(12000-8400)×10%-70=290]

　　貸：資本公積——其他資本公積290

　　盈余公積6(600×10%×10%)

　　利潤分配——未分配利潤54 (600×10%×90%)

　　投資收益10[(300-200)×10%]

　　小結

　　10%——22%實質是追溯調整，采用權益法的基準時點是追加投資日，即以追加投資日被投資方凈資產公允價值作為基準點。

　　第一，追加投資時，要對股權投資的賬面價值進行綜合調整：[(原投資對價-應享有原凈資產公允份額)+(追加對價-應享有追加時凈資產公允份額)]<0。

　　第二，對原持股比例改按權益法核算，進行追溯調整。

　　長期股權投資調整額=追加投資日享有被投資方凈資產公允價值份額-原投資日享有被投資方凈資產公允價值份額

　　損益調整=凈利潤份額-現金股利

　　其他權益變動=長期股權投資調整額-損益調整。

　　2.100%——40%

　　因減少投資，導致原來“控制”的，轉為重大影響或共同控制的，應由成本法改為權益法核算。

　　會計處理原則：

　　(1)個別報表的賬務處理

　　第一，處置投資時，按照普通處置長期股權投資的原則進行處理;

　　第二，剩余股權投資改按權益法核算，對剩余股權投資的初始投資成本進行調整;

　　第三，按照權益法下確認投資損益、宣告現金股利和被投資方其他權益變動的處理原則，對剩余股權投資進行追溯調整。

　　長期股權投資調整額=自初始投資日開始被投資方持續計算的凈資產份額-原投資日被投資方凈資產公允價值份額

　　損益調整=凈利潤份額-現金股利

　　其他權益變動=長期股權投資調整額-損益調整

　　(2)合并報表的會計處理(2011年新增，2011年考了一道單選題)

　　對于剩余股權，應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量，調整金額計入投資收益。處置股權取得的對價與剩余股權公允價值之和，減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續計算的凈資產的份額之間的差額，計入喪失控制權當期的投資收益。與原有子公司股權投資相關的其他綜合收益，應當在喪失控制權時轉為當期投資收益。

　　【例60%-40%】

　　A公司原持有B公司60%的股權，其賬面余額為9 000萬元，未計提減值準備。20×6年1月2日，A公司將其持有的對B公司20%的股權出售給某企業，出售取得價款5 400萬元，當日被投資單位可辨認凈資產公允價值總額為24 000萬元。A公司2005年1月2日取得對B公司60%股權時，B公司可辨認凈資產公允價值總額為13 500萬元(假定可辨認凈資產的公允價值與賬面價值相同)。自取得對B公司長期股權投資后至處置投資前，B公司實現凈利潤7 500萬元。假定B公司一直未進行利潤分配。

　　除所實現凈損益外，B公司未發生其他計入資本公積的交易或事項。本例中A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

　　在出售20%的股權后，A公司對B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產經營決策實施控制。對B公司長期股權投資應由成本法改為按照權益法進行核算。

　　假設A公司不需要編制合并報表。

　　【解答】

　　(1)按處置投資的比例結轉投資成本

　　處置的賬面價值=9000萬元×1/3=3000萬元

　　借：銀行存款 5400

　　貸：長期股權投資 3000

　　投資收益 2400

　　注：剩余股權投資的成本為6000萬元。

　　(2)剩余股權投資

　　對剩余40%股權投資，按權益法進行追溯調整。

　　考慮是否要按權益法調整剩余長期股權投資的成本。

　　剩余投資成本6000萬元>應享有原投資時被投資單位凈資產公允價值份額5400萬元(13500萬元×40%)，無需調整剩余長期股權投資的成本。

　　解釋教材“在此基礎上”這段文字

　　比較剩余的長期股權投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額：

　　①剩余投資成本>應享有原投資時被投資單位凈資產公允價值份額(剩余比例)：

　　無需賬務處理。

　　②剩余投資成本<應享有原投資時被投資單位凈資產公允價值份額(剩余比例)：

 

　　(3)對剩余40%股權投資的追溯調整

 

　　兩次投資之間權益變動

 

　　小結

　　60%——40%實質是追溯調整，采用權益法的基準時點是初始投資日(2005年1月2日)，即以初始投資日被投資方凈資產公允價值作為基準點。

　　第一，對于剩余投資的成本按權益法調整：剩余投資成本<應享有原投資時被投資單位凈資產公允價值份額(剩余比例)。

　　第二，對剩余投資，改按權益法核算，按照凈利潤和現金股利的份額，計入損益調整;被投資方其他權益變動=(被投資方自初始投資日開始持續計算的凈資產價值份額-初始投資日被投資方凈資產公允價值份額)-計入損益調整的金額，計入“資本公積——其他資本公積”。

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