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【例題】華鑫股份有限公司成立于2003年3月1日，為增值稅一般納稅企業，適用的增值稅稅率為17%;所得稅核算采用應付稅款法，所得稅稅率為33%;按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取法定公益金。 2005年發生如下經濟業務：
(1)-(4)
要求：
�、僬f明上述業務是會計政策變更、會計估計變更，還是會計差錯更正。
�、趯ι婕罢{整會計報表年初數和上年數的業務，編制相應的會計分錄。
�、厶盍�2005年度會計報表相關項目調整數。(金額單位用萬元表示)。
(1)公司2004年12月31日前對壞賬采用直接轉銷法核算，從2005年1月1日起改按備抵法核算，按應收賬款余額的5%計提壞賬準備。公司2003年未發生壞賬，2003年12月31日應收賬款余額為40萬元;2004年發生壞賬2萬元，2004年12月31日應收賬款余額為100萬元。
【解析】
◆這是一個政策變更，由原來的直接轉銷法變更為備抵法。但備抵法中的余額百分比法、賬齡分析法、賒銷百分比法、個別認定法，這些方法的變更屬于估計變更。
題目擴展：如果原來企業計提壞賬準備采用備抵法，按固定比例5‰計提壞賬準備，現在改按壞賬的可能性確定比例，也就是說原來固定的比率改為按實際情況確定的比例，這是政策變更，而不是估計變更。
本題由直接轉銷法變更為備抵法屬于政策變更，政策變更的情況下，我們要進行追溯調整，在追溯調整時，必須知道新的政策和舊的政策確認損益的數額。
2003年沒有發生壞賬，因此在舊的政策直接轉銷法下，2003年的損失費用為0，但在備抵法下，壞賬準備是按余額百分比法計提，2003年末，應收賬款余額為30萬，則2003年計提的壞賬準備=40×5%=2萬元，并計入“管理費用”。舊政策和新政策之間的差為2萬元。
2004年企業發生壞賬2萬元，直接抵銷法下，發生壞賬的數額就是計入損失的數額，這2萬應該計入當期的管理費用;對于新政策下，年末壞賬準備余額=100×5%=5萬元，所以2004年應該計提的壞賬準備=5-(2-2)=5萬元，新政策和舊政策之間的差額為3萬。
由于2003年差額為2萬，2004年差額為3萬，一共差額為5萬，也就是說累積影響數是5萬。累積影響數是5萬就本題而言是正確的，但這種思維方法是不對的，因為本題采用的是應付稅款法，稅前影響額5萬對所得稅并沒有產生影響。如果將題改變，即企業采用的是納稅影響會計法，這時應該考慮稅法上是如何要求的，假如稅法上可以采用備抵法計提壞賬，但只允許最高按5‰的比例計提，超過5‰的部分應該納稅，這時應調整對所得稅的影響額。
◆會計處理為，
借：利潤分配-未分配利潤 5
貸：壞賬準備 5
借：盈余公積 0.75(5×15%)
貸：利潤分配-未分配利潤 0.75
☆題目擴展：如果企業采用納稅影響會計法的情況下，這中間應加上一筆，處理為，
借：遞延稅款
貸：利潤分配-未分配利潤
◆關于調整會計報表年初的數字。2005年1月1日由直接抵銷法轉為備抵法的，調整會計報表在政策變更的條件下，調整的是變更當年的資產負債表和利潤表，也就是說2005年12月31日的資產負債表和2005年度的利潤表：
調整資產負債表的年初數欄。本題資產負債表項目年初數欄目的調整，應收賬款應調減5萬、未分配利潤調減4.25萬元、盈余公積調減0.75萬元。
注意：2005年1月1日變更，是在日后時期內，是否是日后事項，按日后事項調整?
這是日后事項，但這不是日后調整事項,而是日后非調整事項，在2004年12月31日資產負債表的附注中要進行說明的，調整2005年報表的年初數和上年數。
(2)公司2004年1月1日開始計提折舊的一臺管理用設備，原始價值3.1萬元，預計凈殘值0.1萬元，原估計使用年限為6年，按平均年限法計提折舊。由于技術因素以及更新辦公設施的原因，已不能按原定使用年限計提折舊。于2005年1月1日將設備的折舊年限改為5年，預計凈殘值為0.1萬元。
【解析】這是固定資產折舊的年限發生變化，一般情況下，這是屬于估計變更的，估計變更是采用未來適用法來進行核算的，因此不需要調整2005年報表的年初數和上年數。
☆題目擴展：如果企業是首次執行新企業會計制度，則按政策變更來處理，既調整會計報表，又編制會計分錄。
(3)2005年5月10日，公司發現2004年度的一臺管理用設備少提折舊0.1萬元。
【解析】2005年5月非日后時期發現以前年度的差錯，而且差錯比較小，只有1000元的差錯。這個屬于差錯的問題，屬于非日后期間不重大的會計差錯，因此也不用去調整2005年會計報表的年初數，直接作為當期業務進行處理即可。
☆題目擴展：要求，涉及到上述的經濟業務做相關的會計處理。則應進行相關的會計處理。
借：管理費用 0.1
貸：累計折舊 0.1
(4)公司2005年6月10日發現，2004年漏記了一項無形資產的攤銷費用10萬元，所得稅申報表中也沒有包括這筆費用。該項業務對報表使用者閱讀公司財務報告有重大影響。按照稅法規定，企業在納稅年度內應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用、應提未提折舊等，不得轉移以后年度補扣。
【解析】公司2005年6月10日發現，2004年漏記了一項無形資產的攤銷費用10萬元。2005年6月時2004年的會計報表已經報送出去，故此項經濟業務屬于非日后時期發現的以前年度的重大會計差錯，因此應該調整本年度年初留存收益的數額。
另外，所得稅申報表中也沒有包括這筆費用，該項業務對報表使用者閱讀公司財務報告有重大影響。按照稅法規定，企業在納稅年度內應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用、應提未提折舊等，不得轉移以后年度補扣，也就是當年應該計入費用，而沒計的，使所得稅多交啦，則在2005年發現了也不能進行補扣。
由于這是一個重大的會計差錯，因此應該調整報告年度的資產負債表的年初數和利潤表的上年數，調整前的賬務處理為：
補提無形資產攤銷費用：
借：以前年度損益調整 10
貸：無形資產 10
將以前年度損益調整科目余額轉入利潤分配：
借：利潤分配-未分配利潤 10
貸：以前年度損益調整 10
調整利潤分配有關數字：
借：盈余公積 1.5
貸：利潤分配-未分配利潤 1.5
調完賬以后，再調整2005年的會計報表：
發現以前年度的重大會計差錯應該調整發現當年的資產負債表的年初數，無形資產調減10萬元，盈余公積調減1.5萬元，未分配利潤調減8.5萬元。
利潤表和利潤分配表上年數欄目的調整：
管理費用調增10萬元，提取法定盈余公積調減1萬元，提取法定公益金調減0.5萬元，未分配利潤調減8.5萬元。
☆題目擴展：2005年1月發現2004年的差錯，2005年2月才批準報出，也就是說應該是資產負債表日后事項，則在賬務處理上和前面沒有太多差別，只是調整會計報表不同，此時應該調整2004年的會計報表。
小結：將政策變更、估計變更、差錯更正集中在一道題中，但仍然不能稱其為是一道綜合的問題，如果這題不僅有計提壞賬準備，還有計提存貨跌價準備的問題，還有固定資產計提折舊的問題，還有無形資產攤銷的的問題等，這樣完全可以成為一個綜合題。
考生應該把握政策變更、估計變更、差錯更正在日后時期發生的問題。
二、資產負債表日后事項。
資產負債表日后事項是一個比較重要的內容，雖然在2005年的考試中出過這樣的綜合題，但是考生也不能輕視這方面的問題，出現非調整事項、調整事項的判別，調整事項的調整，編制會計分錄并調整會計報表的可能性仍然還有，更可能出現日后事項的問題與前面所講的政策變更、估計變更以及差錯更正的問題結合的問題。
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